Si robo un banco, ¿tributo por lo robado?

Recuerdo el primer día en la Escuela de Hacienda Pública tras superar la fase de oposición. Estábamos en clase de IRPF cuando mi compañero y amigo, Manuel Bañeres -un gran outsider- le preguntó al profesor que si un tipo robaba un banco debería o no tributar en el IRPF por la ganancia obtenida de ese robo. Esa fue la primera vez que entré en contacto con este tema del gravamen de las rentas derivadas de un delito. No recuerdo qué concluimos en ese debate, pero afortunadamente un par de años después Eduardo Fernández Caramazana está en esta nueva píldora tributaria tratando de arrojar luz a esta cuestión.

Eduardo es Inspector de Hacienda y actualmente está prestando servicios como vocal asesor del secretario de Estado de Hacienda. En la revista del CEF del mes de noviembre se publicó su artículo titulado El gravamen de rentas derivadas de un delito: análisis crítico el cual fue galardonado con un accésit del premio «Estudios Financieros 2022” en la modalidad de tributación y que trataba la cuestión mencionada.

En esta píldora, el debate se inició con la pregunta sobre las consecuencias que tendría para un ciudadano no declarar los beneficios obtenidos de la comisión de un delito y si esa falta de declaración supondría un delito contra la Hacienda Pública. La jurisprudencia actual en la materia (caso Nécora, caso Roldán y caso Urralburu) no acaba de hacer un análisis estrictamente tributario de la materia. Estos casos fueron resueltos por la Sala de lo Penal del Tribunal Supremo (TS en adelante) y, como Eduardo nos muestra, no profundizaron en la cuestión tributaria. No obstante, las conclusiones que se extraen son que el TS interpreta que las rentas procedentes de un delito previo deben tributar. No precisa el porqué, pero considera que deben de tributar como ganancias patrimoniales no justificadas. Por lo que el Alto Tribunal concluye que, no declarar tales rentas constituye un incumplimiento de la normativa tributaria y, por tanto, si la cuantía de lo no declarado excede de los límites del artículo 305 del CP y concurren los demás requisitos del mismo supondrá la comisión de un delito contra la Hacienda Pública.

No obstante, como apunta el TS, este delito puede no ser sancionado por la existencia de un concurso de normas con el delito del que se obtienen las rentas. Y esto ocurriría   cuando se den tres requisitos: que los ingresos procedan de modo directo e inmediato del delito anterior; que el delito inicial sea objeto de condena; y que la condena incluya el comiso de las ganancias obtenidas o la condena a la devolución como responsabilidad civil.

Posteriormente, Eduardo realiza un análisis crítico de esta jurisprudencia y trata de dar una respuesta tributaria a la cuestión. Para ello, por un lado, analiza el concepto de renta en el IRPF, el cual no está definido estrictamente en su normativa, ni en el resto del ordenamiento jurídico. Por otro lado, examina el concepto de ganancia patrimonial no justificada y si la renta derivada de un delito previo puede encajar en este concepto. Aquí, destaca la diferencia entre el concepto de tenencia y titularidad jurídica que le sirve a nuestro invitado para desarrollar su idea de que esta clase de rentas no debería declararse como ganancia patrimonial no justificada porque la jurisprudencia y doctrina administrativa no permite este criterio. También porque la declaración de tales rentas podría constituir un delito de blanqueo de capitales, al hacer figurar estas rentas como lícitamente obtenidas. Otro motivo sería la incoherencia jurídica al ser nulos de pleno derecho esos actos en el ámbito civil y penal; o estar sujetas en el IRPF, pero no sujetas en IVA. Y, por último, por diferir en el trato tributario en el IRPF de un contrato que ha sido resuelto, de un contrato nulo de pleno derecho, a pesar de que en el ámbito civil tienen las mismas consecuencias.

Finalmente, concluye que la ley de IRPF no considera que estas ganancias sean renta, en ninguna categoría, ni tampoco podría incluirse como tal porque supondría un gravamen de una capacidad económica inexistente, según la jurisprudencia del TS y del Tribunal Constitucional (TC en adelante). Y, por tanto, el hecho de que la jurisprudencia penal considere que estas conductas deben de ser sancionadas está basado en una idea de justicia material de los órganos judiciales.

Nuestro invitado sostiene que del análisis de la normativa tributaria, civil y penal se debe concluir que el autor de un delito es un poseedor de la ganancia derivada del mismo. Por ello, no se produce una alteración patrimonial en dicho poseedor hasta que no adquiere por prescripción adquisitiva la propiedad de tales ganancias. Momento en el que se produciría la ganancia patrimonial y, por tanto, la obligación de tributar. No obstante, dado que la usucapión no se produce con anterioridad a la prescripción del delito de origen según la normativa civil, la condena del delito de origen no puede ir de la mano de la comisión de un delito contra la Hacienda Pública por no declarar las ganancias de aquel delito.

Por todo lo anterior, Eduardo aboga por la idea de que un tribunal penal plantee esta cuestión al TC mediante una cuestión de inconstitucionalidad o que el ciudadano interponga un recurso de amparo.

Esperemos que os guste esta nueva píldora tributaria y, sobre todo, que arroje luz a esta cuestión tan curiosa e interesante.

Juan Faus Ballester,  Inspector de Hacienda del Estado