La parte contratante de la primera parte

Hace bastantes años tuve la gran fortuna de prestar servicios en la Dirección General de Tributos. No solo coincidí con grandes profesionales y mejores personas (entre todos ellos quiero recordar hoy a nuestro querido compañero Fernando Prats, pues tristemente ya no está entre nosotros) o aprendí impagables lecciones que me han servido para todo el desempeño profesional que ha seguido, sino que tuve oportunidad de participar en algunas de las experiencias más gratificantes que me ha ofrecido la vida laboral. Sin duda, entre éstas, destacaría ver publicado en el Boletín Oficial del Estado, letra por letra, lo que habíamos escrito los compañeros de Tributos, experiencia que, desde luego, me reconcilia con el legislador mucho más que leer o ver en la televisión las manifestaciones diarias de los miembros del Gobierno y del Cuerpo legislativo. Bien es verdad que muchas veces, cada vez más frecuentemente, en la norma hay más del poco seso del legislador oficial que del celo profesional del amanuense funcionario que le “ayuda”, lo que, lógicamente, muchos me dirán que es lo que debe ser, aunque yo sigo pensando que, sin salir del mismo plano ontológico, lo que no debería ser es que legislaran personas carentes de la más mínima preparación o experiencia profesional, rellenado ese vacío con doctrinas políticas vacuas, que pretenden implantar aunque sus consecuencias sean desastrosas para todos los ciudadanos.

En fin, que me pierdo, y no cuento lo que de tributario quería contar…

Una de las experiencias más curiosas en esa creación de legislación tributaria me ocurrió con el artículo 4. Octavo de la Ley del Impuesto sobre el Patrimonio. La decisión política que debíamos llevar a cabo era extender su ámbito de aplicación y así se había trabajado para elaborar un proyecto legislativo; cuando, a última hora, en fase de enmiendas del proyecto, un partido político – entonces regionalista y con sensibilidad hacia sectores económicos relevantes de nuestra economía, como las pequeñas empresas familiares, aunque hoy lo haya olvidado para ser solo vocero de un prófugo y sin más preocupación que desintegrar España, aunque nos perjudique a todos –  planteó una serie de propuestas en relación con este proyecto. A toda velocidad, pues se cerraba la ventana temporal, tuvimos que estudiar y dar forma a lo que se entendió positivo de aquello propuesto. Se hizo, pero siempre había un matiz, una coma, lo que fuera que había que hacer para mejorar, y todo antes de ofrecer el producto final que tenía que estar listo para “ayer”, y el amanuense último, que da la casualidad que era yo, estaba allí atado a esa obligación, aunque no pensaba en otra cosa que en el momento de acabar, pues tenía una prisa del demonio, y los cambios eran ya intrascendentes. Al final salió.

Años después compartí ponencia con un reconocido catedrático de Derecho tributario de Valencia en la que, vaya casualidad, tratábamos el artículo 4. Octavo de la Ley del Impuesto sobre el Patrimonio. La cuestión es que mi compañero de exposición estuvo un rato largo reflexionando sobre las motivaciones y lo que estaba en la mente del legislador cuando redactaba el precepto y su modificación. Cuando me llegó el turno de intervenir expliqué que lo que más le preocupaba a la neurona del Estado que funcionaba en esa ocasión era que ese plazo de enmiendas se cerraba justo antes del “puente de la Constitución” y que “ese legislador de facto” quería salir de Madrid antes de que se montara el atasco monumental que se forma en la capital en todas las salidas de puentes, además de por motivos obvios, porque llevaba en el coche a mi hija bebé, que hoy es una compañera inspectora, como muchos ya sabréis, a la que no quería tener atrapada en la carretera horas y horas.

En fin, sirva este entrante como reflexión previa para los platos que voy a servir a continuación, todos ellos relacionados con cuestiones que me han surgido en los días previos a redactar esta entrada, que sirven de ejemplo para la constante relación de amor-odio que mantenemos con el legislador, caprichoso, trapacero, o simplemente complejo y difícilmente comprensible.

Nos encontramos en un expediente con los progenitores, no casados, de varios hijos comunes y que cohabitan en el mismo domicilio, y una sociedad participada íntegramente por uno de ellos y que mantiene una relación económica con el otro progenitor. ¿Es eso una operación vinculada? Literalmente no, pues el legislador restringe la vinculación a los casos en los que existe vínculo conyugal. ¿Puede considerarse que mantienen una relación de parentesco en segundo grado, descendiendo al hijo y volviendo a subir, y que por tanto sería una relación vinculada? El parentesco en línea colateral siempre se ha definido como el mantenido por todas las personas que descienden de un tronco común. Un complejo callejón sin salida del que podemos culpar al legislador, pues en una norma muy próxima en el tiempo y en la finalidad, como es la definición de partes vinculadas en el Plan General de Contabilidad, sí que se considera como tales a los cónyuges y a otras personas con análoga relación de afectividad. Estaría muy bien concluir que no hay parentesco en este caso, aunque la realidad nos muestra que este tipo de relaciones han alcanzado protección jurisdiccional, equiparando su situación a la del matrimonio, con lo que surge el viejo dilema de si es que entre el legislador y su interprete los quieren equiparar para lo bueno, pero para lo malo no tanto.

En otros casos no es el legislador, sino el aplicador quien encuentra en sus propias asunciones sobre lo que ha dicho el legislador bastante material para causar un desaguisado. Es indudable que, aunque nacido de consideraciones totalmente diferentes y con un funcionamiento que en nada se parece al del grupo fiscal del IS, el grupo IVA ha ido unido, al menos para su comprobación, al grupo IS. Ello llevó a que, siguiendo la práctica de IS, se sancionara a la entidad representante del grupo por cualquier incumplimiento propio o de las demás entidades dependientes integradas en el grupo. Aunque la LGT consideraba como sujeto infractor a esta entidad dominante en el IS, el legislador en el IVA tuvo a bien considerar que la responsabilidad de la entidad dominante se circunscribía a sus propios incumplimientos, y así lo certificó el TEAC, anulando las sanciones impuestas en el grupo IVA siguiendo la senda del IS. Ciertamente, no se puede hablar aquí de error o imprecisión del legislador, sino de error palmario del aplicador, pero llamémosle la ineludible vigencia del principio de inercia o lo que queramos, lo bien cierto es que el legislador acabó cambiando su criterio inicial y hoy, reforma legislativa mediante, se sigue el mismo criterio que en el IS para definir al infractor en el IVA.

Con todos los ejemplos que se pueden ofrecer, mi favorito, sin lugar a dudas, es el artículo 15bis LIS relativo a las Asimetrías híbridas. Recuerdo cuando, no hace mucho, las asimetrías híbridas eran un apartado en el artículo 15 LIS, referido a los gastos no deducibles, bastante claro en su propósito y redacción, y que coincidía con lo que hoy es el apartado 1 del artículo. No obstante, esta hidra de múltiples cabezas ha crecido hasta alcanzar 14 apartados, cada uno más complejo que el anterior, y con mayor número de colmillos venenosos. He explicado este precepto (lo que buenamente he podido) en varias ocasiones y he intentado plantear ejemplos para cada uno de los supuestos que contienen (aunque confieso que en algún apartado he acabado renunciando a ello). Da igual quien haya sido el destinatario de la explicación, al final, he perdido totalmente la atención del público y he asistido a su hastío esperando que pasara la tormenta perfecta del 15 bis… Entiendo perfectamente que este precepto responde a una normativa comunitaria armonizada y que ofrece una herramienta de reacción ante supuestos de abuso por grandes empresas multinacionales de las ventajas que les ofrece operar con diferentes jurisdicciones y legislaciones, pero no puedo evitar pensar en cuantas ocasiones pasará un asimetría híbrida delante de nuestras narices y seremos capaces, no ya de regularizarlo, sino de darnos cuenta que ahí “hay algo podrido en Dinamarca”.

Concluyo ya. No es, en fin, otro mi propósito que recordar que el Derecho, especialmente el tributario, tiene a menudo más en común con el surrealista y acerado dialogo de los hermanos Marx cuando parodiaban el lenguaje administrativo en “Una noche en la Ópera”, que, con la inmutable perfección de los grandes textos de la oratoria, como pueden ser las Catilinarias que Cicerón presentó en el Senado romano. Aceptémoslo; y si no, sirva esta entrada al menos para que los compañeros más jóvenes que no hayan visto “Una noche en la Ópera la vean y lo menos importante que obtendrán de ello es comprender lo que esconde el título de esta entrada; y para los más que ya la hemos visto, algunos una, otros muchas veces, que volvamos sobre este gran clásico y evitemos recrearlo en nuestro trabajo.

Por Javier Bas Soria, Inspector de Hacienda del Estado y doctor en Derecho

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